开展涉税规范性文件合法性审核，既是全面落实税收法定原则的重要内容，也是维护法治公平、强化合规管理的保障和支撑。
开展涉税规范性文件合法性审核，既是全面落实税收法定原则的重要内容，也是维护法治公平、强化合规管理的保障和支撑。当前，涉税规范性文件合法性审核还存在一些问题，有必要加强合法性审核工作，严把制度建设“源头关”，防止文件“带病出台”，确保文件制定循法而成、规范统一。
明确审核范围。根据《国务院办公厅关于全面推行行政规范性文件合法性审核机制的指导意见》（国办发〔2018〕115号），凡涉及公民、法人和其他组织权利义务的规范性文件，均要纳入合法性审核范围，做到应审必审。结合当前税务工作实际，笔者认为审核范围应覆盖以下四类文件：一是新制定文件。指税务机关依照法定职权和程序新制定的规范性文件，这也是最常见的审核类型。二是牵头起草文件。税务机关牵头起草以本级政府名义发布的涉税规范性文件，在报送政府审议前，应先由本单位政策法规部门审核。三是部门会签文件。其他部门牵头主办、税务机关参与会签的规范性文件，凡涉及税收政策、征管措施或相对人权利义务的，在会签环节应依照合法性审核要求出具意见。四是修订文件。对已发布的涉税规范性文件进行修订，均应对修订后的全文进行审核并提出意见。需要注意的是，判断一份文件是否纳入合法性审核范围，核心标准在于其是否具有行政性、外部性、强制性及对象不特定性等特征，即是否由行政机关依照法定职权和规定程序制定、是否影响行政相对人权利义务、是否对辖区内具有普遍约束力、是否适用于辖区内不特定的行政相对人。对于难以准确判别的文件，起草部门应当主动咨询制定机关办文机构或合法性审核机构，由审核机构出具是否建议作为规范性文件管理的意见，确保审核范围全覆盖、无遗漏。
规范审核流程。税务机关起草部门、审核机构应当各司其职、协同配合。一是完整报送材料。起草部门在提请合法性审核时，应当同步报送文件送审稿、起草说明、解读稿、制定依据、征求意见及采纳情况、会签单位意见及采纳情况等材料。对不符合要求的，审核机构可以退回或要求补正。二是保障审核时限。除特殊紧急事项需立即制定实施规范性文件外，合法性审核时间一般不少于5个工作日，最长不超过15个工作日。对涉及重大复杂事项、需要进一步研究论证的，审核机构可适当延长时间并告知起草部门。严防“上午送审、下午要文”的“应急”审核。三是严格结果运用。明确未经合法性审核或审核未通过的规范性文件，不得提交集体审议，制定机关办公机构不予核稿，制定机关负责人不予签发。四是落实审核意见。对审核文件发现明显不当规定的，审核机构可以提出删除或者修改的建议，起草部门应当根据审核意见对文件做修改或补充。
把准审核重点。合法性审核须聚焦关键，抓住重点。一是审核是否超越法定权限。重点审查是否存在内设机构、派出机构以自身名义制发规范性文件，是否存在超越辖区范围、越权规定上级或其他机关事项，是否存在擅自设定税收优惠、减免税等应由中央或上级机关规定的事项等情形。实践中，可以通过查看制定机关是否有组织机构代码证进行判断，无组织机构代码证的机构，不得以自己名义制发规范性文件。二是审核是否具有法定依据。即是否有明确的法律、法规、规章或上级规范性文件作为依据，避免使用“根据有关规定”等模糊表述。对涉及减税、免税、退税、补税等事项的，必须严格对照税收征管法及相关法律法规，确保每一项规定均有法可依。三是审核是否违反上位法规定。特别是涉及税收优惠政策的，必须确保与上位法规定一致。例如，相关税种地方根据授权设定的减免优惠政策，若上位法已作调整或取消，下位文件必须及时修订，不得违规保留。四是审核是否违规设定行政许可、行政处罚、行政强制等事项。规范性文件不得设定上述事项。审核中要重点关注是否存在变相设定许可、增设处罚种类、扩大强制范围等情形，确保不突破法律保留底线。五是审核是否违规减损相对人权利或增加其义务。审核文件是否存在违规缩减相对人权利范围、增加禁止性事项、增设业务办理环节、没有法律法规依据要求提供证明事项等情形。例如，对调整纳税期限、增加报送资料等规定，必须论证其必要性和合理性，确保不增加相对人不合理负担。六是审核是否违反制定规则或程序。审核文件制定过程是否符合《税务规范性文件制定管理办法》及相关地方性规定。对征求意见、公开期限、部门会签等程序性要求，审核机构应逐项核对。例如，制定与企业生产经营密切相关的规范性文件，应审查是否充分听取企业和行业协会商会意见，以及向社会公开征求意见期限是否不少于30日等。七是审核是否与本机关其他规范性文件相衔接。审核新制定或修订的文件与既有文件是否存在冲突、重复或脱节，确保制度之间协调统一。例如，房产税与城镇土地使用税的征管规定，基于两个税种之间的内在关联，应当相互衔接、避免矛盾，便利基层执行和纳税人遵从。
掌握审核方法。应综合运用多种方法，提升审核的精准度和效率。一是对全文进行审核。坚持全文审核、逐条过审。对年代久远、长期未作修订的文件，更要警惕“沉睡条款”的合规风险。重点关注法律保留原则，核查是否超越立法法、税收征管法等法律规定的立法权限，引用的上位法依据必须具体、明确。同时，审核发文的合理性与必要性，政策措施是否基于正当行政管理目的，程序是否周延，是否符合比例原则等。二是开展差异比对审核。将待审文件与上位法、上级文件、同级类似文件及历史版本进行比对，重点关注差异部分，对存疑条款进行追溯，确保来源清晰、符合规定。例如，对税收优惠条款需核实其授权依据及备案情况等。三是加强表述性审核。审核文件语言是否规范、准确，法律术语和专有名词使用是否正确，引用法律、法规、规章内容是否准确无误等。四是用好专业人才。健全法律人才参与审核机制，对重大复杂文件组织公职律师、法律顾问提出专业意见，提升审核意见的科学性与公信力。
强化审核责任。应建立权责清晰、各负其责的审核责任体系。一是压实各部门责任。起草部门对报送材料的真实性、完整性、准确性负责。审核机构要认真履行审核职责，防止重形式、轻内容、走过场。办文机构在核稿环节对审核程序的完整性负有复核责任。二是规范出具审核意见。审核机构要根据不同情形提出合法、不合法、应当予以修改的书面审核意见。对不合法、应当予以修改的审核意见，应当指出问题所在，必要时可提出具体建议，便于起草部门理解和落实。三是严格责任追究。建立全流程的责任倒查与追究机制，对问题文件既查起草环节也查审核环节。对审核机构未严格履行审核职责导致文件违法并造成严重后果，以及未经合法性审核，或者不采纳合法性审核意见导致文件违法并造成严重后果的，可依纪依法追究有关人员责任，以此倒逼各方履职尽责，进而全面提升涉税规范性文件的管理质效。
（作者单位：国家税务总局湖南省税务局）
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