近期发布的涉税犯罪司法解释对涉税犯罪作出一系列新规定，如明确虚开增值税专用发票罪打击的对象主要是为骗抵税款而进行的虚开行为等。
近期发布的涉税犯罪司法解释对涉税犯罪作出一系列新规定，如明确虚开增值税专用发票罪打击的对象主要是为骗抵税款而进行的虚开行为等。税务机关在征管和执法工作中要积极落实有关规定，并适时完善税务监管。
近期发布的《最高人民法院 最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号，以下简称《解释》）坚持问题导向，注重与时俱进，适应当前经济社会发展的现实需要，是一部维护税收征管秩序、护航经济社会高质量发展的重要司法文件。《解释》对刑法规定的危害税收征管罪的14个罪名的定罪量刑标准都作出明确规定，与2022年4月最高人民检察院、公安部联合发布的《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》衔接，统一涉税犯罪定罪量刑的裁判尺度。
《解释》对税收执法影响深刻
笔者认为，《解释》对税收行政执法的影响全面、深刻、显著。尤其是其中第十条对构成刑法第二百零五条第一款规定的“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票”（以下简称虚开增值税专用发票罪）的认定。
该条针对新型涉税犯罪手段，适应税收征管改革需要，吸收最高人民法院之前有关涉税犯罪司法解释中的合理内容，进一步明晰虚开增值税专用发票罪的犯罪构成和标准：（一）没有实际业务，开具增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；（二）有实际应抵扣业务，但开具超过实际应抵扣业务对应税款的增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；（三）对依法不能抵扣税款的业务，通过虚构交易主体开具增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的；（四）非法篡改增值税专用发票或者用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票相关电子信息的；（五）违反规定以其他手段虚开的。
该条第二款明确指出：“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。”相较于刑法第二百零五条第三款的“虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的”规定，该规定缩小了虚开增值税专用发票罪的范围，明确本罪打击的主要对象是利用增值税专用发票抵扣税款的核心功能而进行的虚开行为，将不以骗抵税款为目的且没有因抵扣造成税款被骗损失的虚开情形排除在外。
虚开发票骗抵税款危害国家税收利益，打击和防范虚开发票违法犯罪一直是税务机关的工作重点。近年来，随着虚开发票违法犯罪案件呈多发趋势，全国逐步建立起包括税务、公安、法院、检察等八部门在内的常态化打击虚开骗税工作机制，形成从行政执法到刑事司法的全链条、一体化打击涉税违法犯罪新格局。《解释》第十条规定为严厉打击虚开骗税提供明确依据，既消除长期以来各界对于虚开增值税专用发票罪认定的争议，又提高从严打击虚开骗税的精准性。
及时完善税收执法有关机制措施
税务机关要深入学习领会《解释》要求，税务稽查部门在查处涉税违法案件过程中要落实《解释》规定及其精神，及时改进、完善行刑衔接机制。
一是按照《解释》精神准确移送涉嫌虚开增值税专用发票犯罪案件。自2024年3月20日起，税务稽查部门在查处虚开增值税专用发票案件时，对于为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的虚开行为，依法进行行政处理处罚即可，无须移送司法机关追究刑事责任。同时需注意，对于不构成虚开增值税专用发票罪但涉嫌构成逃税罪的虚开发票情形，应依法移送司法机关。
二是适时细化虚开发票的违法认定标准，进一步完善税务监管。2023年7月修订的《中华人民共和国发票管理办法》（以下简称《办法》）第二十一条第二款规定：“任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”2024年1月修改的发票管理办法实施细则第二十九条规定：“《办法》第二十一条所称与实际经营业务情况不符是指具有下列行为之一的：（一）未购销商品、未提供或者接受服务、未从事其他经营活动，而开具或取得发票；（二）有购销商品、提供或者接受服务、从事其他经营活动，但开具或取得的发票载明的购买方、销售方、商品名称或经营项目、金额等与实际情况不符。”其中，关于虚开增值税专用发票违法行为认定强调的是“与实际经营业务情况不符的发票”，而不是《解释》所强调的，没有实际业务，利用增值税专用发票抵扣税款的核心功能骗抵税款。当前可根据税务监管的需要，在打击“与实际经营业务情况不符的”虚开发票违法行为的同时，结合发票电子化改革和“以数治税”深入推进，适时细化虚开发票的违法认定标准，将税务监管重心从对“票”的监管转向对“数”的监管。
三是全面贯彻处罚与教育相结合、过罚相当、宽严相济的执法理念和原则。《解释》第二十一条第二款规定：“对于实施本解释规定的相关行为被不起诉或者免予刑事处罚，需要给予行政处罚、政务处分或者其他处分的，依法移送有关主管机关处理。有关主管机关应当将处理结果及时通知人民检察院、人民法院。”这有利于防止对违法行为人的刑事处罚与行政处罚“两头不着地”。税务机关对于被不起诉的涉嫌虚开增值税专用发票犯罪当事人，要依法作出行政处理，并及时向检察院和法院通报处理结果。在开展相关工作的过程中，税务机关应秉持比例原则，实施行政行为兼顾行政目标的实现和保护行政相对人的权益，将对行政相对人的不利影响限制在尽可能小的范围。具体而言，一方面，税务机关可深度参与促进涉案企业的合规管理；另一方面，要深入落实行政处罚法、《国务院关于进一步规范和监督罚款设定与实施的指导意见》（国发〔2024〕5号）和《解释》的相关规定，综合运用各种管理手段，深入推进“说理式”执法，促进行政执法与刑事司法有效衔接、协同共治。比如，对于能够通过教育劝导、责令改正、信息披露等方式管理的轻微违法、首次违法，可依法不予罚款；罚款设定要坚持过罚相当原则，在统一裁量基准的基础上，结合违法行为的事实、性质、情节以及社会危害程度、主观过错等因素区分情况处理，做到该宽则宽、当严则严，避免失衡，促进提高税法遵从度。同时，关注重大税收违法失信主体公布情况，适时调整和改进公布标准和修复条件，在加强税务监管的同时，最大限度挽回税款损失，鼓励违法人员改过自新、积极遵从税法。
（作者系国家税务总局苏州市税务局稽查局副局长、公职律师）
