海外税收案例四十六：关注转让定价成本加成法中成本基础的确认
一、案件简介
冰岛I公司是一家私营企业，主要业务是从海洋中采集并提纯海藻，然后将原材料出售给爱尔兰母公司M公司，M公司再将其加工用于动物饲料、土壤改良剂和其他产品。I公司采用成本加成法作为定价依据，毛利率为30％。I公司在接受冰岛税务机关2016财年至2020财年税务审计前，未准备转让定价文档。
冰岛税务机关认为I公司未将劳动力成本和折旧纳入成本加成法的成本基础，违反《冰岛所得税法》第五十七条规定的独立交易原则，要求I公司进行调整。I公司于2022年向冰岛国家税务委员会提起上诉，但未获得支持，又于2023年向雷克雅未克地方法院提起上诉。法院于2025年2月26日裁定支持税务机关的转让定价调整。
二、争议焦点
本案件争议的焦点是：成本加成法的成本基础是否应包含劳动力成本和折旧。
I公司认为，其向母公司进行的原材料供货采用成本加成法，仅以生产原料等直接成本作为成本基础即可，无需包括劳动力成本和折旧等间接成本。
税务机关则认为，成本基础应包含所有直接和间接生产成本（包括劳动力成本和折旧），并根据I公司履行的职能和市场情况，认定其合理的毛利率应调整为50％。
三、最终裁决
法院支持了税务机关的转让定价调整决定。主要理由为：
一是根据《OECD跨国企业与税务机关转让定价指南》（以下简称《指南》），企业的成本和费用可分为三大类：首先是产品或服务的直接成本，如原材料成本；其次是生产间接成本，这些成本与生产过程密切相关，但也可能是几种产品或服务的共同成本；最后是整个企业的运营费用，如监督和行政费用。法院援引《指南》2010年版第2.48段（2022年版为第2.54段），指出成本加成法的成本基础应包含所有直接和间接生产成本，即包括劳动力成本和折旧。
二是法院认为I公司提交的转让定价文档不完整，未能履行举证责任，导致专家证人的证言无法证明其转让定价的可比性，最终未采纳专家证人的证言。
四、对“走出去”企业的启示
成本加成法是转让定价常用方法之一，我国“走出去”企业集团在制定转让定价策略时也会使用该方法，由于不同税收辖区转让定价管理不尽相同，企业既要关注不同税收辖区反避税原则，也要掌握转让定价文档、具体标准口径等细则要求，做好合规遵从，合理防范风险。
一是重视转让定价文档的合规性。企业应严格按照东道国税收法律法规要求准备转让定价文档，确保文档内容完整，反映企业实际经营情况。一旦发生税企争议，文档可为企业的举证提供充分支持。
二是优化内部转让定价管理机制。“走出去”企业在使用成本加成法制定转让定价策略时，应关注中国税法与东道国税法、《指南》的异同，确保成本基础的完整性和合理性，避免因成本归集不完整，或计算方法有误而引发争议。
三是做好税务争议应对准备。企业在面临东道国税务机关转让定价调整时，应充分了解自身的举证责任，注重证据的收集与整理，以便在争议解决过程中利用法律救济手段维护自身权益。
国家税务总局贵州省税务局编译、审校
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