近日，国家税务总局、最高人民法院联合印发《公告》，进一步规范企业破产环节的税费征管事项，特别是明确和优化了企业破产重整税收制度。
近日，国家税务总局、最高人民法院联合印发《公告》，进一步规范企业破产环节的税费征管事项，特别是明确和优化了企业破产重整税收制度。这为全国基层税务机关统一、准确、高效处理破产程序涉税费事项提供了清晰指引，将有效避免由理解偏差或者标准不一带来的操作困扰，执行中需要注意准确把握。
促进税法与企业破产法协调
企业进入破产程序后，其税费事项处理进入“特区”，须充分考虑企业破产法的规定。由于税法与企业破产法的衔接存在不足，实践中，破产程序的税费处理经常出现争议和操作堵点。
近年来，各地税务机关和法院联合就有关问题进行了大量探索，取得显著成果。《公告》充分吸收各地行之有效的经验和共识，兼顾税务机关、管理人、破产企业等各方需求，针对破产程序中税费征管易争议事项，整合有关规定，形成统一明确的制度规范。这将有力促进破产程序中税法与企业破产法的协调，有效消除争议，大幅提升破产执行工作质效。
明确重整、和解程序税费处理
过去，破产程序税费处理的依据，除了税收征管法、企业破产法外，主要是《国家税务总局关于税收征管若干事项的公告》（国家税务总局公告2019年第48号，以下简称《48号公告》）第四条。该条以“关于企业破产清算程序中的税收征管问题”为题，对破产程序中申报税收债权的范围、税收债权金额的计算、按照企业破产法相关规定申报税收债权等作出说明，明确滞纳金、因特别纳税调整产生的利息按照普通债权申报。实践中，一些税务干部和管理人认为，这些要求只适用于进入破产清算程序的企业，遇到进入破产重整、和解程序的企业时，感到有关税费事项处理无依据。
《公告》将包括破产重整、和解在内的破产程序各环节税费征管事项进行了规范。同时，明确“重整、和解程序中，税务机关在依法受偿后，依据重整计划或者和解协议仍有未获清偿的税款滞纳金、罚款、因特别纳税调整产生的利息的，不影响企业申请纳税缴费信用修复和后续纳税缴费信用评价，不影响企业办理迁移、注销等涉税事宜”。这为重整、和解程序的税费处理提供了明确依据。
确保准确申报税费债权
《48号公告》对涉及税款的债权申报问题进行了明确，但未提到由税务机关征收的社会保险费、非税收入等债权的申报主体。破产程序中，基层税务机关往往对是否应申报社会保险费、非税收入等不涉及税款的债权拿不准。实务中，各地的做法亦不尽相同。
《公告》明确，企业所欠税款、税款滞纳金、社会保险费及其滞纳金、“税务机关征收的，法律责任和政策依据明确的非税收入及其滞纳金（违约金）”等，都由税务机关申报债权。这让基层税务机关申报社会保险费、非税收入等不涉及税款的债权有了底气。
笔者认为，管理人等应加强《公告》学习，避免产生误解。比如，《公告》第一条明确，税务机关在债权申报期限内向管理人申报企业所欠税款含教育费附加、地方教育附加。这其实是延续《48号公告》的要求。但《48号公告》施行后，部分管理人仍认为教育费附加、地方教育附加是非税收入，属于普通债权，不能视同税款按优先债权对待。某案例中，当地法院亦支持了这个观点。
值得注意的是，2024年7月，党的二十届三中全会审议通过的《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》要求“研究把城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加合并为地方附加税”。随着该要求落实，有关教育费附加、地方教育附加是非税收入的争议将从根本上得到解决。
另外值得注意的是，关于社会保险费滞纳金的征管要求。笔者注意到，在某税务案件中，税务机关主张社会保险费滞纳金为优先债权，而法院判决认为社会保险费为优先债权，社会保险费滞纳金可参照税款滞纳金的性质，定性为普通债权。《公告》未直接明确社会保险费滞纳金的债权属性，而是采用“按规定申报”的方式，为以后立法留出了空间。
此外，根据《公告》，税务机关在破产程序中申报债权时，是否应作为税费债权进行申报，主要看纳税、缴费义务发生时间。在法院裁定受理破产申请前已发生的，不管是否达到法定申报期限，均应作为债权进行申报。笔者认为，这需要基层税务机关、管理人掌握增值税、企业所得税、房产税、城镇土地使用税、土地增值税等税收实体法政策，作出准确判断。
区分处理破产程序新生税费征管事项
破产程序是“课税特区”，但并非“法外之地”。企业进入破产程序后会发生继续履行合同、处置财产等涉税费行为，仍然要接受税务机关的税务管理，履行税法规定的税费申报、缴纳等义务。《48号公告》第四条对此已予以明确。
但在实务中，因对有关条款的理解存在差异，对于破产环节新生税费的债权属性经常出现争议：有的认为是破产费用，有的认为是共益债务，有的认为是税收债权。性质不同，清偿的顺序存在差异。有时这些争议直接影响了破产程序的进行。
经过近几年的探索，多地税务机关和法院对此问题的处理已达成共识。笔者注意到，《公告》细化这种共识，将破产程序中的新生税费区分情形进行了界定，明确“企业因处置债务人财产发生的相关税费为破产费用，因继续营业发生的相关税费为共益债务，由债务人财产随时清偿”。这有效消除了新生税费征管争议。
值得一提的是，在破产程序中，存在以物抵债、企业现金流不足等情况，可能导致债务人未及时缴纳税款，从而产生新生的税款滞纳金。实务中，对于这些税款滞纳金的债权属性也存在争议。有的认为应视同税款，有的认为应属于普通债权，还有的认为其是劣后债权或者并非债权。《公告》明确了破产程序中新生税费是破产费用或共益债务，未提及新生税费的滞纳金是否也属于同类性质。笔者认为，遇到这种情况，基层税务机关可结合新生税款滞纳金产生的原因，与管理人、法院充分沟通协调，具体问题具体分析，根据有关规定和《公告》要求的精神进行处理。
（作者系国家税务总局济南市税务局公职律师）
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