对出售者而言，在销售报废产品时若同意回收企业适用“反向开票”，则应当准确掌握”反向开票”下的税收征管要求，在规定期限内及时办理个人所得税汇算清缴以及相关的税费事项，避免被追缴税款、加收滞纳金甚至处以罚款的风险。
编者按：今年以来，再生资源行业的税收政策发生重大变化。4月24日，国家税务总局出台了“反向开票”政策，满足条件的回收企业可以采取向自然人报废产品出售者(以下简称“出售者”)反向开票的方式取得发票，然后进行相应的增值税抵扣和企业所得税税前扣除。目前，政策施行已有5个月，“反向开票”政策在解决再生资源行业“第一张票”痛点的同时，其实践过程也出现了一些问题亟需明确。本文选取了4个具有代表性的问题进行分析，旨在帮助再生资源回收行业企业更加准确地适用“反向开票”政策，提高税务合规度。
2024年3月，国务院发布《推动大规模设备更新和消费品以旧换新行动方案》(国发〔2024〕7号)，明确提出：推广资源回收企业向自然人报废产品出售者“反向开票”做法。基于政策导向及再生资源回收业务长期存在的困境，今年4月24日，国家税务总局发布《关于资源回收企业向自然人报废产品出售者“反向开票”有关事项的公告》(国家税务总局公告2024年第5号，以下简称“5号公告”)，对适用“反向开票”政策的主体、发票要求、代办税费及监管要求等方面作出了具体的规定，这意味着再生资源回收企业自2024年4月29日起可以自己开具发票，解决了再生资源回收企业难以获取源头发票的问题。政策实行已有5个月，由于执行口径存在差异或税企双方对政策的理解存在差异等原因，实践中，回收企业对于“反向开票”政策适用提出了一些实操问题亟需解答。
01、出售者向多家回收企业销售报废产品，“反向开票”销售额已达到500万元怎么办?
根据5号公告的规定，出售者既包括销售自己使用过的报废产品的自然人，也包括销售收购的报废产品的自然人，且自然人应符合连续不超过12个月“反向开票”累计销售额(不含增值税)不超过500万元的条件(这里的“反向开票”累计销售额，包括多个资源回收企业向同一自然人“反向开票”的销售额)。实践中常见的情形是一个出售者向多家回收企业销售报废产品，当其“反向开票”销售额接近或达到500万元限额时，回收企业如何确认其销售额以及如何解决发票问题存在争议。例如，出售者先向A回收企业销售了不含税销售额为480万元的废钢铁，A回收企业进行了“反向开票”，当月A又向B回收企业和C回收企业先后出售不含税销售额为100万、50万元的废钢铁，B回收企业和C回收企业是否还能“反向开票”?对此，目前存在不同的观点：1.B企业可以“反向开票”，C企业不再“反向开票”;2.B企业只对其业务中的20万元“反向开票”，C企业不再“反向开票”;3.B企业和C企业均可以“反向开票”。
结合5号公告，第二种观点更符合“自然人应符合连续不超过12个月‘反向开票’累计销售额(不含增值税)不超过500万元的条件”的规定。此时对于B企业而言，在B企业“反向开票”前，该自然人的“反向开票”销售额为480万元，并未达到500万元的限额，若B企业对采购业务中的20万元“反向开票”，则可能面临无法获得剩余部分的发票而无法进行增值税抵扣以及企业所得税税前扣除的问题。
对于C企业，若B企业已经进行“反向开票”了，那么该自然人“反向开票”的销售额已经达到了500万元的限额，则其不能再“反向开票”，应当引导该出售者依法办理经营主体登记，按照规定自行开具发票。实践中，C企业可能无法得知该自然人是否月销售额超过10万元或12个月的销售额超过500万元，目前有税务机关对此作出回应：税务机关发现出售者“反向开票”月销售额超过10万元后，将会对所有为其反向开票的资源回收企业发出提示(后续系统实现“一人式”归集并自动提醒)，要求回收企业根据当月各自“反向开票”的金额为出售者代办增值税及附加税费申报，并按规定缴纳代办税费。其中提到的“一人式”归集功能，可以实现一个自然人在一个纳税年度内涉及反向开票的收购企业信息、销售收入、申报信息及缴纳税款等数据的归集和查询。
02、名下有个体户的出售者销售报废产品，回收企业是否能向其“反向开票”?
对于名下的个体户经营范围为废旧物资销售的自然人出售者，实践中部分地区明确，其从事销售报废产品的业务应当全部以个体工商户名义对外销售并开具发票，以此避免企业拆分收入虚开发票、偷税漏税等情形发生。然而，若个体户经营范围与报废产品销售无关，如从事烟酒销售、食品销售(不包括废旧物资销售)，我们认为自然人出售者发生报废产品销售业务时，该回收企业可以向其“反向开票”。一方面，无论是出售者以个人名义销售，回收企业向其“反向开票”，还是出售者以个体户名义销售并开票，都需要进行相关税费的申报缴纳，能够实现对销售方的税收征管。另一方面，个体户小而散，征管难度较高，而由回收企业直接对出售者个人“反向开票”不仅更有利于其获得源头发票，同时能够提高征管效率。
03、出售者按照经营所得缴纳个人所得税，应当如何计算成本?
根据5号公告的规定，出售者在次年3月31日之前须进行经营所得汇算清缴，经营所得以出售者每一纳税年度的收入总额减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额，适用5%至35%的超额累进税率。此时，成本、费用及损失如何确认、以何种凭证证明成为出售者普遍关心的问题。今年8月2日，国家税务总局在12366纳税服务平台的资源回收企业“反向开票”政策专栏中明确，对于“反向开票”年销售额不超过500万元(不含增值税)的出售者，在向经营管理所在地主管税务机关办理经营所得汇算清缴时，无法获取完整、准确成本费用资料，不能正确计算年应纳税所得额的，主管税务机关可以在一定时间内采用核定应税所得率方式征收，参照《财政部 国家税务总局关于印发〈关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定〉的通知》(财税〔2000〕91号)中的“商业”行业适用的应税所得率，从低确定(5%)。
上述回复结合了再生资源行业实际发展状况，明确了出售者关注的成本核算问题。但目前存在的另一个问题是，假设自然人连续不超过12个月的销售额以最高限额500万元计算，若按照核定征收确定应纳税所得额，计算出个人所得税税额为39500元。在经济下行阶段、考虑不同地区出售者利润高低不同，对于部分出售者而言或许税负相对较重。此时，该部分出售者或许需要准确计算成本、费用及损失，以实际的应纳税所得额计算应当缴纳的税款。当出售者无法准确计算或提供相应凭证时，其可能选择拒绝回收企业”反向开票”，这将影响”反向开票”的实际效果。
04、报废汽车回收拆解企业应当向车主“反向开票”，还是向“黄牛”“反向开票”?
在实践中，普遍存在的情形是自然人车主将车销售给“黄牛”，由“黄牛”销售给回收企业，或通过支付手续费委托“黄牛”代办报废车辆的相关销售事项，回收企业将回收报废车辆的款项直接支付给车主，或先支付给“黄牛”，再由“黄牛”支付给车主本人。在上述过程中，报废车销售过程由“黄牛”进行操作，车主本人并不参与其中，那么这种情形下回收企业应当向谁“反向开票”存在争议。一种观点认为，拆解企业应当向车主本人“反向开票”，因为车主作为报废汽车的所有权人，无论从形式上还是实质上都是真实出售报废车的自然人，从确保业务真实性以及报废汽车监管的角度，回收企业应当向车主本人开具。另一种观点认为，回收企业应当向“黄牛”“反向开票”，这种观点主要是基于回收企业将款项支付给“黄牛”的情形，但这种处理方式的风险在于收款人、开票人与《报废机动车回收证明》上的机动车所有人不一致。而且这种情形下，“黄牛”属于5号公告中销售收购的报废产品的自然人，也需要按照经营所得承担较高的个人所得税，因而存在“黄牛”以公司名义收取报废车辆款项且向回收企业开具发票的操作，但车辆实际所有人仍然是车主而并非公司，这种方式存在被认定为虚开、偷税的风险。
05、结语
从完善立法角度，对于5号公告未尽事项，可以预见的是未来相关部门或将针对行业共性的政策适用问题出台更加细化的实践规定，同时根据政策实践及税收征管情况更新开票系统，最大程度地帮助回收企业以及出售者适用“反向开票”政策。对回收企业而言，适用“反向开票”政策首先要确保业务真实性，建立健全交易流程监管制度，尤其是对于废铅蓄电池、废旧汽车拆解等具有特殊资质要求的品类，准确识别每一个交易节点的风险点，在降低经济成本的同时提高税务合规度;而且从农产品等领域“反向开票”的实践来看，回收企业也应当关注“反向开票”过程中可能存在的虚开问题，避免面临承担税务行政责任以及刑事责任的风险。对出售者而言，在销售报废产品时若同意回收企业适用“反向开票”，则应当准确掌握”反向开票”下的税收征管要求，在规定期限内及时办理个人所得税汇算清缴以及相关的税费事项，避免被追缴税款、加收滞纳金甚至处以罚款的风险。
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