笔者在实务工作中发现，部分金融企业未关注到呆账核销与税前扣除所需提供的材料之间存在差异，在未按税法规定提供完整证据材料的情况下，就进行了税前扣除，引发税务风险。
国家金融监督管理总局统计数据显示，截至2023年末，我国普惠型小微企业贷款余额29.06万亿元，同比增长23.27%，较各项贷款增速高13.13个百分点;普惠型涉农贷款余额12.59万亿元，同比增长20.34%，较各项贷款增速高10.2个百分点。根据相关税收法律法规，金融企业发生涉农贷款损失和中小企业贷款损失，在符合条件的情况下，可以在企业所得税税前扣除。笔者在实务工作中发现，部分金融企业未关注到呆账核销与税前扣除所需提供的材料之间存在差异，在未按税法规定提供完整证据材料的情况下，就进行了税前扣除，引发税务风险。
典型案例
税务机关在对甲银行2022年度资产损失税前扣除检查中发现，该银行有一笔单户贷款余额为600万元的中小企业贷款损失，在当年度企业所得税税前扣除。甲银行按照《金融企业呆账核销管理办法(2017年版)》(财金〔2017〕90号)的要求，提供了中小企业贷款分类证明和其他追索记录，但未提供司法追索记录。同时，甲银行将一笔单户贷款余额为2000万元的中小企业贷款损失在企业所得税税前扣除，债务人已宣告破产，甲银行按照财金〔2017〕90号文件的要求，提供了中小企业贷款分类证明和追索记录，但未提供资产清偿证明。由于甲银行未按照税收法律法规要求，完整提供关键证明材料，最终税务机关认定其两笔贷款损失不得税前扣除。
政策规定
根据《一般债权或股权呆账认定标准及核销所需相关材料》(财金〔2017〕90号文件附件1)第十六项，金融企业对单户贷款余额在6000万元及以下的，经追索180天以上仍无法收回的中小企业贷款和涉农贷款，可按照账销案存的原则自主核销;对于单户余额在5万元及以下的农户贷款，可以采用清单方式进行核销。核销所需相关材料包括中小企业贷款、涉农贷款分类证明、追索记录，对于符合条件的小额农户贷款由经办人和负责人共同签章确认，可以采用提供客户清单方式，经有权人审批同意后核销。
《国家税务总局关于金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失税前扣除问题的公告》(国家税务总局公告2015年第25号，以下简称2015年第25号公告)进一步明确，金融企业涉农贷款、中小企业贷款逾期1年以上，经追索无法收回，应依据涉农贷款、中小企业贷款分类证明，按规定计算确认贷款损失进行税前扣除。其中，单户贷款余额不超过300万元(含300万元)的，应依据向借款人和担保人的有关原始追索记录(具体包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录之一，并由经办人和负责人共同签章确认)，计算、确认损失进行税前扣除。单户贷款余额300万元—1000万元(含1000万元)的，应依据有关原始追索记录(应当包括司法追索记录，并由经办人和负责人共同签章确认)，计算、确认损失进行税前扣除。
单户贷款余额超过1000万元的，按《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号，以下简称2011年第25号公告)有关规定，计算、确认损失进行税前扣除。根据2011年第25号公告第四十条，企业债权投资损失应依据投资的原始凭证、合同或协议、会计核算资料等相关证据材料确认。如果债务人或担保人依法被宣告破产、关闭、被解散或撤销、被吊销营业执照、失踪或者死亡等，企业还应出具资产清偿证明或者遗产清偿证明。无法出具资产清偿证明或者遗产清偿证明，且上述事项3年以上的，或债权投资(包括信用卡透支和助学贷款)余额在300万元以下的，应出具对应的债务人和担保人破产、关闭、解散证明、撤销文件、工商行政管理部门注销证明或查询证明以及追索记录等(包括司法追索、电话追索、信件追索和上门追索等原始记录)。
分析建议
对比财金〔2017〕90号文件和2015年第25号公告、2011年第25号公告可以发现，金融企业呆账核销需要提供的证据材料，与贷款损失税前扣除需要提供的证据材料存在一定差异。
以甲银行为例，其对单户贷款余额为600万元的中小企业贷款损失进行税前扣除，属于单户贷款余额300万元—1000万元的情形，应依据2015年第25号公告提供有关原始追索记录，包括司法追索记录，并由经办人和负责人共同签章确认。甲银行仅按照财金〔2017〕90号文件要求提供了中小企业贷款分类证明和其他追索记录，未能提供司法追索记录，不符合税前扣除的要求。
同时，甲银行对单户贷款余额为2000万元的中小企业贷款损失进行税前扣除，属于单户贷款余额超过1000万元的情形，应依据2011年第25号公告处理。由于债务人已宣告破产，甲银行应出具债务人的资产清偿证明。甲银行仅按照财金〔2017〕90号文件要求，提供了中小企业贷款分类证明和追索记录，未能提供资产清偿证明，同样不符合税前扣除的要求。
因此，金融企业在发生涉农贷款和中小企业贷款损失时，应严格按照税收相关政策要求完整保存资产损失相关资料，保证资料的真实性、合法性，合规进行税前扣除。
作者：马泽方(作者单位：国家税务总局北京市税务局)
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