一、引言

　　第十三届全国人民代表大会第四次会议通过的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十四个五年规划和2035年远景目标纲要》提出，要加快构建以国内大循环为主体、国内国际双循环相互促进的新发展格局。出口退税作为增值税国内环节与进出口环节的重要连接点，是国家进行宏观经济和产业结构调控的重要手段，是打通国际国内经济双循环的重要政策工具。

　　从目的上看，出口退税作为国际贸易惯例，其宗旨在于避免国家间重复征税，增强本国出口商品的国际竞争力。我国于1985年开始实行出口退税政策，对促进对外贸易发展起到了良好的推动作用。但长期以来，利用各种手段骗取出口退税的违法犯罪行为屡禁不止。打击骗取出口退税有利于规范进出口贸易秩序，维护国家税收安全，提高财政资源配置效率，从而促进守法合规企业更好地利用国际国内两个市场、两种资源，促进新发展格局的构建。

　　骗取出口退税行为具有高度隐蔽性，其总体规模难以测算，但从相关公开数据可以窥见出口骗税的发展趋势。根据司法审判的公开数据，自2013年以来，“刑事一审”审判程序中案由为“骗取出口退税”的案件判决文书数量呈爆发式增长（参见图1）。另外，据国家税务总局发布的数据，2018年8月至2019年年底，税务、海关、公安、银行部门密切协作，共检查涉嫌虚开骗税企业22万户，有2501名涉案人主动投案自首。以上两组数据不但反映出国家打击骗取出口退税的坚决态度和力度，也从另一个侧面揭示出当前骗取出口退税的严峻形势。

　　随着营业税退出历史舞台，税制的重大变化对外贸行业的出口税收产生了显著的影响。出口退税的范围扩大，在提高外贸企业出口竞争力的同时，一些不法企业开始寻找更多虚增进项税额的名目；某些税负增加的上游企业将税负转嫁至下游的外贸企业，增加了外贸企业的成本压力，骗税风险增大。

　　传统出口骗税需要虚开国内增值税发票，并在出口环节虚增商品金额和数量，监管部门对此有丰富的经验，根据票据流、货物流可以实施有效查处。然而近年来，不法骗税企业的手法不断变化升级，骗税更加专业化、碎片化，隐蔽性强。下文结合近年来税务和海关部门缉查案例，对骗取出口退税的新模式进行梳理和归纳。

二、骗取出口退税的新模式

　　长期以来，骗取出口退税主要依靠虚开增值税专用发票实现。随着发票电子信息验伪技术的发展，伪造专用发票的做法已基本消失。目前，虚开增值税专用发票骗税的手法主要是从专门倒卖、虚开发票的公司、有大量销项税额却不需开票的企业购买发票，或者利用特殊的抵扣凭证(如农产品收购凭证)实现虚增进项税额的目的。近年来，为了规避海关和税务部门对出口骗税的打击，不法分子的骗税手法逐渐变化、演进，出现了两种新模式。

（一）虚假“就高”模式

　　在面临出口退税率低于征税率或不能享受退税的情况下，企业在出口环节向海关申报时，会产生“就高”适用退税率的动机。这种“就高”动机带来的正向激励是促使企业实现技术进步、升级商品的功能用途等，符合通过出口退税调节资源配置的调控目的。然而，由于技术进步和产品升级在短期内难以完成，不法分子往往通过对商品进行伪装和包装，将对适用较低退税率或不享受退税甚至在出口环节还要加征出口关税或实行出口许可证等贸易管制措施的商品，变换为可退税商品甚至全额退税的商品。

　　值得注意的是，与简单的出口伪报海关税则号相比，为规避税务部门以虚开发票为线索进行国内票据流的倒查，不法分子会通过伪装和包装而制造出相应的商品生产流程和工艺，向上游作假以掩盖其虚假贸易，进而骗取退税。从表面上看，企业进行正常的材料购销，票证和资金面上都没有明显的风险点。这种模式以其不具实质的经营生产及所谓“产品”，掩盖虚开发票、骗取退税的事实，因此仅依靠税务部门依照以票控税的思路对国内生产、流通环节进行稽查，或仅依靠海关在出口环节进行查验，收效甚微。

　　最为典型的是黄金、白银等贵金属的出口骗税。目前，贵金属在出口时不享受退税，同时还需向中国人民银行申领出口许可证。不法分子利用贵金属兼具工业属性的特点，以及国家为鼓励科技行业的发展而对技术含量高的科技产品及其附配件实行全额退税的“零税率”政策，给贵金属出口贸易套上高科技产品的出口“外衣”，以骗取退税。

　　2019年以来，各地陆续查处、发现的重大贵金属出口骗税案在手法方面表现出高度相似性。为了规避国家对贵金属和贵金属原材料成本占80%以上的货物出口的贸易管制政策，不法分子通过将贵金属与附配件进行简单“加工”，将价值比控制在8：2以下，以制成所谓的高附加值的高科技产品为名义出口骗取退税。比如在2020年5月福州走私出口黄金案中，为了防止从国内买票被税务部门稽查，不法分子将国内低价收购的附配件绕道境外再进口；为了严格控制整体货物中贵金属的价值比重，故意高报附配件的进口价格。又如2019年5月南京出口靶材案中，为了将出口产品“包装”得更像高科技产品，不法分子甚至申请了银靶材的技术专利，以应对海关及税务部门的监管和检查。

（二）全链条配票配货模式

　　虚开发票进行配货出口是以往骗取出口退税的常见模式，这一传统模式中的骗税主体是一般贸易的实际参与者，如供货方或贸易的中介代理等。一旦涉嫌骗取出口退税，海关和税务部门通过申报的单证资料和票据信息往往可以迅速锁定涉嫌骗税的主体。

　　在骗取出口退税的暴利诱惑下，在单纯的“四自三不见”骗税模式（自带客户、自带货源、自带汇票、自行报关和出口企业不见出口产品、不见供货货主、不见外商）基础上，配票配货模式更加专业化，逐渐演化成全链条的模式，其主要特点是：

　　一是既无货也无票，骗税主体不参与任何贸易的直接环节，隐于幕后。近年来，不少骗税团伙的核心成员为非我国境内的常住居民或长期旅居境外人员，其利用间接控制或共谋的国内企业，虚假订立合同、备货运输以及洗钱结售汇等，主导、组织骗取出口退税活动，在案发后利用其特殊身份逃脱法律追责。例如，在2017年11月宁波查处的冻海参出口和2017年8月镇江查处的手机出口骗取退税案中，核心成员分别为新加坡和我国香港特别行政区的居民。这两个案件中都并无实际的商品进销或生产，但核心成员利用境外离岸公司和账户的资金和信息优势，招揽“下线”，指挥揽货买票、报关清关及申报退税等多个不同功能的“下线”团伙等，并保持不同功能的“下线”相互隔离，只专做本领域的业务操作。这样即使相关人员被发现，也无法交代还原整个流程，反侦察能力强。

　　二是通过信息撮合的方式，主动组局。以将“市场采购”货物伪报成“一般贸易”方式出口以骗取退税的典型手法为例，由于“市场采购”贸易方式下增值税不征不退，并且出口货物在境内实际上已完成货款支付以及所有权转移，收货人、发货人委托代理进行出口报关运输，只关注货物物流是否正常，因此给不法分子买卖、撮合信息提供了操作空间。主犯利用各小团伙的专业化分工，不法分子将受委托的“市场采购”贸易方式出口货物进行重新分类，将高退税率的商品进行集中，归并列入一份提单项下形成有价值的出口信息，既可以直接配票骗取退税，也可以销售信息牟利。不法报关公司为获取更高的服务费用（按申报出口价格的比例收费），利用其掌握的出口价格信息，在避免触发海关风险监控导致被布控查验的前提下，尽量高报“道具货”价格。专门的资金掮客提供非法结汇服务，利用地下钱庄等途径将境外的美元汇入“退税企业”银行账户，完成收汇核销。小商品市场有专人兜售增值税发票，虚开发票。由此，拼配出高金额的一般贸易出口，从而骗取退税。如2018年7月浙江宁波查获的8亿元服装骗取退税案就采用了这种模式。每个操作环节的专业团伙收取一定比例的“操作费用”，而主犯全程不直接从事任何外贸活动，不直接介入任何一个外贸环节，仅通过搜集、撮合这些公开挂牌的“有偿信息”，招募参与各方，通过网络联系，“报价拼车”式地将出口贸易链条上各参与方组成完整的骗税链条。这种手法下，虽然参与方彼此不相识，但分工高度专业化，如不能对全链条进行打击，仅查缉某些环节，难以进行定罪追责。

三、骗取出口退税的外部因素

　　巨额的非法经济利益诱惑是骗取出口退税的内在动因。无论不法分子通过何种手法骗取退税，其实质都是将不具备退税资格或适用于低退税率的商品和货物，虚构享受高退税率的出口事实，来骗取经济利益。只要用于伪造单据、揽货买票、通关出口等环节的费用低于从国家骗取的退税款，就能从骗税中获得净收益。除了内在动机，不法分子实施出口骗税还需要外部条件，以下将分析导致出口骗税的外部因素。

（一）个别地方对经济绩效的过度追求

　　2008年以后，为应对国际金融危机对我国经济的冲击，一些地方政府采取了许多政策措施来拉动“外贸马车”。东部地区主要是对完成一定出口贸易的“绝对数额”进行补贴和奖励，而中西部地区由于贸易体量相对较小，主要是针对外贸“相对增速”进行奖励和补贴。在这种较为宽松的政策环境下，不法分子通过虚假贸易骗取出口退税和地方财政补贴的动机有所增强。例如，2017年6月海口海关查处某团伙2014年至2017年间成立7家空壳公司，通过高报价格、使用“道具”贸易等方式骗取出口退税和政府补贴款共计2.35亿元。

　　不法分子通过虚假贸易，不但可以同时骗取出口退税和地方补贴，也虚假地制造了地方经济的“数字繁荣”，迎合了个别地方过度追求经济发展绩效或完成自上而下分解外贸指标的意图，形成了一种畸形的“双赢”局面。

（二）出口退税管理体制有待进一步完善

　　目前，不法分子可以从征退分离的出口退税管理体制中找到可乘之机。在我国出口贸易主要依靠海运的背景下，作为货源地的中西部和出口地的东部沿海地区，税务机关关于出口退税的工作内容和重点存在较大差别。在目前简化退税办理程序的大背景下，出口地（退税地）税务机关容易陷于海量的业务处理操作中，更为重视发票验核等程序性、手续性的管理，对相应的货物流和资金流、企业的生产经营状况了解得相对较少。同时，因货源地（征收地）不承担退税责任，当地税务机关的关注点在于对企业的属地征纳管理。而目前针对出口货物的税收函调制度在执行过程中监管约束作用不明显，仅靠这种强制力较弱的函调难以有效防范出口骗税。

　　此外，国内与进出口环节的增值税税制衔接还不够完善。在我国国内增值税税制中，存在部分商品可以自开自抵、中间环节可能享受诸多税收优惠、部分销售终端因面向个人消费者无需开票等情况，加之部分小规模纳税人游离于抵扣链条之外，形成了虚开发票的漏洞。不法分子利用国内环节与进出口环节分属税务与海关独立管理，以及增值税税制设计衔接等可乘之机，使某些税票成为骗税的工具。国内进项增值税发票并非出口报关随附单证，海关管理职权仅限于进出口环节，无法验核国内发票流转的真实性，而税务部门出口退税又只能依托脱离货物的纸质或电子数据审核，无法验核税票项下真实货物情况，不法分子利用这些进出口环节票货分离的管理漏洞，通过层层“洗票”等转换和掩盖，通过在出口环节虚增进项发票来骗取出口退税。

（三）监管部门专业化分工下的信息不对称

　　出口退税管理从商品的生产到出口报关再到完成退税，全流程链条长，且涉及多个监管部门，要全面掌握单证、票据、资金和货物的流转，已经远远超过任何单一部门的监管职责和范围。在专业化分工的情况下，各监管部门往往专注于本领域的管理和执法风险，处于相对的信息孤岛，无法对出口骗税开展全过程的防范。

　　税务和海关是管理出口退税最主要的两大部门，对于出口货物监管的着眼点在很多方面却大有不同。海关在出口环节的监管任务是确保单货相符，管理的核心抓手为海关税则号，即通过海关归类技术确定具体商品的海关税则号，保证货物在国际贸易中的正常流通；税务部门则重点保证发票所载内容，特别是纳税义务人、课税对象、金额、适用税率等要素的全面、真实、准确，通过票货相符来保证与货物相关的税款征收和退还。监管重点和管理抓手的差异造成了监管的割裂，导致不法分子可以通过将不同的货物流、票据流和资金流等进行伪报、拼配，在同时满足两个部门监管要求下，实施骗取出口退税的操作。

　　部门的专业化分工虽然有利于发挥专业化的优势，提高管理效率，但由于部门的监管缺乏衔接，使不法分子利用信息不对称实施骗税有了可乘之机。例如，在面临退税率调整而导致征退税率不一致时，部分外贸企业不是选择进行技术升级，而是利用其掌握商品贸易信息的优势，通过伪报、瞒报商品信息，归入退税率更高的海关税则号项下，骗取本不应享受的退税。再如，不法企业利用管理部门之间的信息不对称，只需付出一定的成本购买单证、虚开发票等，形式上完成退税所需的各项要件，便可以通过虚报、高报出口的方式骗取退税。

四、防范出口骗税的国际经验

　　尽管各国实行出口退税政策的具体做法存在差异，但通过总结和梳理，法国、意大利、希腊等欧洲国家以及韩国、泰国等亚洲国家在治理出口骗税方面的实践，可为我国完善出口退税管理机制提供可参考的经验。

（一）征退管理一体化

　　实行出口退税的许多国家在征管体制上都实行征退一体化管理，不另设专门的出口退税机构。以最先实行增值税的法国为例，征退一体化使增值税的征收与退还（抵扣）按照属地原则完成，形成对违法动机的制约。并且，由于征税机构同时负责办理退税业务，从而保证了增值税征、退链条的完整，使税务机关掌握了自货物生产至货物完成出口的一系列流转情况，能够严密监控各个环节，减少了税收管理成本，防止因信息割裂或管理真空导致的骗税。

　　再比如德国，其增值税和出口退税实行“中央-地方”共享和分担机制。为了避免中央和地方在征、退环节上出现利益冲突，德国专门设置了出口退税管理机构。但在退税管理流程上，也遵循征退一体化机制，出口退税管理机构与征税部门以及其他相关单位保持密切配合。此外，德国税务部门还会派人常驻大型出口企业，加强退税的事前管理。

（二）电子信息联网

　　打击骗取出口退税需要多部门的通力合作，尤其是海关与税务部门的联动。实现海关监管信息与税务管理的信息联网和数据交换，是打击骗取出口退税常态化、构建防骗税体系的基石。例如，法国税务部门专门用于出口退税申请的系统，也可与海关以及其他政府部门之间进行信息共享；意大利财政部建立了覆盖全国的信息网，纵向打通了各层级财政部门的信息，并且在横向上与海关、财政警察和银行等部门联网；瑞士在全国构建信息网络，使海关对出口货物的监管信息可以通过电子网络传送给财政部和税务局；希腊在全国各级税务部门、海关内部建立电子联网系统。

（三）协同式检查

　　各国重视发挥各相关部门协同配合打击骗税行为的作用。如在出口环节，意大利的检查分别由税务检查中心、财政警察和海关进行，税务检查负责对纳税人的具体检查，财政警察负责侦办相关线索，海关负责出口货物查验。

　　在实行经常性的定期检查、保持常态化防范和打击骗税的基础上，各国结合不定期的专项抽查，提高检查程序的不可预测性，提高打击骗税力度。如法国在企业收到退税以后，根据相关程序开展随机检查；希腊成立金融犯罪稽查机构，将定期稽核与不定期抽查的方式相结合；韩国和泰国将海关的经认证经营者制度（AEO）引入出口退税管理，实行奖优惩劣，既加强对可疑退税情况跟踪监管，又对纪录良好的企业提供清关和退税便利。

五、强化出口骗税防控的政策建议

（一）完善增值税税制

　　出口退税是增值税国内环节与进出口环节的重要连接点，在税制设计与改革中，需要通盘考虑国内税制与进出口环节的联系与衔接，防止部分骗购虚开的发票流向进出口环节，扰乱国内和进出口环节的经济和贸易秩序。

　　同时，需要通过加强对相关环节和领域的发票管理和税务检查，增加打击力度，严防虚开漏洞。营改增后，部分行业出现税负变化。针对因上游部分应税服务的税负有所提升、导致相关税负转嫁给出口企业的情况，建议通过结构性减税、优化税率等方式，降低增值税实际负担，惠及实体经济，降低骗税动机；针对出口企业为出口申报而采购的相关服务无法抵扣退换的情况，建议进行深入调研，探讨相关退税的具体方式和办法，减轻企业的税收负担。

（二）加强征退管理的衔接

　　在国家推行简政放权、放管结合、优化服务的背景下，2017年海关总署发布《关于推进全国海关通关一体化改革的公告》（海关总署公告2017年第25号），于当年7月1日开始在全国范围内实施“通关一体化”，消除了过去申报的关区限制，出口企业可以在任意一个海关完成申报、缴税等手续。改革在全国推开以后，企业在属地申报、属地退税的成本更低、手续更为便捷，从而促使部分企业的出口申报回流属地，为税务部门开展征退一体化的管理提供了便利。

　　建议参考法国、泰国、马来西亚等国鼓励生产商自营出口的做法，鼓励采取“免抵退”方式的生产企业自营出口和委托外贸企业代理出口。在此基础上，税务机关可以进一步加强征退的衔接管理。建议将“免抵退”纳入属地征税部门的日常管理，退税部门完成退税审核后，退税手续仍由征税部门办理，发挥属地征收部门熟悉企业生产经营的优势，从源头上加强企业管理。此外，负责口岸退税的税务部门可进一步加强与海关、外汇管理和商务部门的风险共享机制，将相关单位的风险预警与提示补充到退税审核机制之中，提升预警评估分析能力；同时加强与属地征收部门之间的风险管理交流和信息共享，防止因监管割裂导致的骗税活动。

（三）建立部门间的协作机制

　　出口退税的整个业务链条上涉及多个管理部门。处于出口贸易链条上的各监管部门应当发挥各自的监管优势，互通信息，形成监管合力，共同打击骗取出口退税的违法行为。

　　税务和海关部门在保持专业化分工的同时，亟待建立协作机制。在目前的监管体制下，一方面，海关不掌握与出口货物相应的增值税专用发票信息，单纯进行报关单和发票的对比审核，很难发现虚报价格的问题所在；另一方面，税务部门更专注于对涉及虚开增值税发票行为的打击。为打破税务与海关两大监管部门之间的信息壁垒，应将海关部门查处的伪报归类手法、涉案货物种类以及整理涉及的出口企业、实际收发货人信息，与增值税发票上的购销方等税务部门采集的信息交叉比对，以有效提高对伪报归类的查处力度。

　　此外，人民银行、外汇管理部门、商务部门、公安部门也是出口退税管理的重要部门。人民银行和外汇管理部门掌握资金和外汇的交易和账户信息，商务部门对政策变动以及出口企业的生产经营情况更加了解，公安部门拥有强制性的侦查方法和手段，应加强发挥各部门间的协同作用。